Il Diritto alla Detrazione IVA nel Concordato Preventivo: La Facoltà di Attendere l’Esito Finale
La Risposta n. 234/2025 della Divisione Contribuenti affronta un tema cruciale per i creditori coinvolti in procedure concorsuali: il momento esatto in cui è possibile emettere la nota di variazione in diminuzione dell’IVA, ai sensi dell’articolo 26 del D.P.R. 633/1972 (Decreto IVA), a seguito della falcidia del credito in un concordato preventivo omologato.
1. Il Contesto Fattuale e il Quesito di ALFA
La questione sorge dall’interpello presentato dalla società ALFA, operante nel commercio di articoli sportivi, in relazione al rapporto commerciale con la società BETA. BETA, a causa di una crisi finanziaria, ha fatto ricorso allo strumento del concordato preventivo.
BETA aveva inizialmente presentato domanda di concordato preventivo a dicembre 2020 (ammessa a settembre 2021), ma tale ammissione è stata revocata ad aprile 2022. Successivamente, BETA ha presentato un nuovo ricorso a giugno 2022, chiedendo l’ammissione alla procedura per concordato preventivo in continuità aziendale. Questa procedura è stata ammessa a settembre 2023 e omologata con decreto a giugno 2024.
Sulla base del decreto di omologa, ALFA avrebbe diritto al recupero solo di una percentuale del credito (Classe I), con la rimanente parte da falcidiare nel caso di conclusione positiva della procedura concorsuale.
ALFA ha chiesto se, basandosi sull’articolo 26, co. 2 e 3-bis, del Decreto IVA, potesse procedere con l’emissione della nota di variazione in diminuzione per la parte di credito falcidiata, a partire dal momento in cui la società debitrice (BETA) avesse adempiuto agli obblighi assunti e convalidati nel decreto di omologa.
2. L’Applicabilità della Nuova Disciplina e la Consecuzione
La disciplina di riferimento è quella dell’articolo 26 del Decreto IVA, come modificato dall’articolo 18 del Decreto-legge 25 maggio 2021, n. 73 (Decreto Sostegni-bis).
Criterio Temporale: Le modifiche normative apportate dal Decreto Sostegni-bis si applicano esclusivamente alle procedure concorsuali avviate a partire dal 26 maggio 2021.
Esclusione della Consecutio Temporum: L’istante ALFA ha correttamente prospettato che le due procedure di concordato di BETA dovessero essere considerate “due procedure a sé stanti”. L’Agenzia delle Entrate ha confermato che il principio della consecutio tra procedure non opera nel caso in esame, in quanto tale principio si riferisce letteralmente alla “confluenza” di una procedura concorsuale in un successivo fallimento (oggi liquidazione giudiziale). Sebbene la giurisprudenza estenda la consecuzione ad altre procedure, ciò richiede l’accertamento dell’unicità di causa da parte dell’autorità giudiziaria.
Poiché le due procedure di concordato intraprese da BETA sono considerate autonome e la seconda procedura è stata avviata in una data successiva al 26 maggio 2021 (ricorso a giugno 2022), la normativa applicabile è pienamente quella novellata dal Decreto Sostegni-bis.
3. La Novella dell’Articolo 26 e la Doppia Opzione per il Creditore
L’articolo 26 del Decreto IVA è stato novellato per allineare la normativa interna alle indicazioni della Corte di Giustizia UE, che aveva stabilito che uno Stato membro non può subordinare la riduzione della base imponibile IVA all’infruttuosità di una procedura concorsuale se questa può durare più di dieci anni.
Prima Opzione (Facoltà Anticipata – Comma 3-bis): La riforma ha introdotto il comma 3-bis, lettera a), il quale stabilisce che, in caso di mancato pagamento per assoggettamento del debitore a procedura concorsuale, il cedente/prestatore può emettere la nota di credito a partire dalla data in cui il debitore è assoggettato alla procedura concorsuale. Per il concordato preventivo, tale data è il decreto di ammissione. Questa previsione ha voluto “anticipare” il dies a quo per l’emissione della nota di variazione in diminuzione. Inoltre, l’emissione e la detrazione non sono precluse al creditore che non abbia effettuato l’insinuazione al passivo, superando la prassi precedente.
Seconda Opzione (Esito della Procedura – Comma 2): L’istante ALFA ha espresso la volontà di non avvalersi della facoltà prevista dal comma 3-bis e di attendere l’effettiva conclusione della procedura di concordato preventivo omologata.
L’Agenzia delle Entrate ha condiviso la soluzione prospettata dall’istante, richiamando la precedente Risposta ad interpello numero 485/E del 2022. Se il cedente/prestatore sceglie di non avvalersi della facoltà del comma 3-bis e si insinua al passivo, potendo recuperare utilmente il credito, può comunque avvalersi del comma 2 dello stesso articolo 26 nel caso in cui la procedura si riveli infruttuosa.
L’articolo 26, comma 2, disciplina la variazione in diminuzione quando l’operazione viene meno o se ne riduce l’ammontare imponibile a causa di “nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili“. La prassi chiarisce che il termine “simili” permette di valorizzare ulteriori ragioni per cui un’operazione fatturata può ridursi.
Per i creditori che decidono di attendere l’esito della procedura:
- La definitività del piano di riparto infruttuoso (attestata dal decreto di omologa che definisce la falcidia), che attesta il definitivo mancato pagamento del corrispettivo, può costituire un autonomo presupposto per operare la variazione in diminuzione ai sensi del comma 2 dell’articolo 26.
- Questa opzione rimane aperta, a meno che non sia già decorso il termine per l’esercizio del diritto alla detrazione correlato al dies a quo individuato dai commi 3-bis e 10-bis.
Conclusione
L’Agenzia delle Entrate ha condiviso la soluzione proposta da ALFA.
Si ritiene, dunque, che:
- Non trovi applicazione il principio della consecuzione tra procedure concorsuali precedenti.
- Operi pienamente l’articolo 26 del Decreto IVA come novellato dal Decreto Sostegni-bis.
- L’istante (ALFA), avendo deciso di attendere l’esito della procedura di concordato (omologata a giugno 2024), può legittimamente emettere la nota di variazione in diminuzione per la parte di credito falcidiata in caso di esito infruttuoso della stessa, in quanto la definitività del mancato pagamento costituisce un autonomo presupposto ai sensi dell’articolo 26, comma 2, del Decreto IVA. L’emissione deve avvenire entro il termine per la presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si sono verificati i presupposti (ossia, l’anno in cui è stato emanato il decreto di omologa).
